Via de regra, a sistemática de apuração do IRPJ e da CSLL rege-se pelo lucro real. Opcionalmente, as pessoas jurídicas que se enquadrarem nas hipóteses legais podem escolher o regime do lucro presumido. Trata-se de sistemática de apuração de resultado de pessoa jurídica para fins de dimensionamento de base de cálculo. Essa sistemática presume o lucro da pessoa jurídica a partir de sua receita bruta, a qual é somada a outras receitas sujeitas à tributação.
A base de cálculo presumida do IRPJ e da CSLL corresponde aos percentuais de 1,6 a 38,4% e 12% a 38,4%, respectivamente, da receita bruta, a depender da atividade, ocasião em que, sobre este lucro presumido, serão aplicadas as alíquotas de 15% a título de IRPJ (somado, quando couber, o adicional de 10% do IRPJ) e de 9% a título de CSLL.
Já o ganho de capital incidente nas pessoas jurídicas tributadas com base no lucro presumido corresponde à diferença positiva entre o valor da alienação e o valor contábil, assim entendido o custo de aquisição do bem, diminuído dos encargos de depreciação, amortização ou exaustão acumulada, ainda que a empresa não mantenha escrituração contábil.
Esse ganho de capital é adicionado integralmente à base de cálculo presumida, passando a fazer parte da base de cálculo total do IRPJ e da CSLL. Assim, o ganho de capital é tributado de forma direta, com aplicação de alíquota de 15% e 9% sobre o resultado da venda, a título IRPJ e CSLL, respectivamente. Isso quer dizer que o ganho de capital, no lucro presumido, não está submetido à alíquota de presunção de lucro, compondo a base de cálculo diretamente.
Pois bem. Uma pessoa jurídica optante do lucro presumido que atue com atividades imobiliárias poderá contabilizar imóveis tanto na conta de ativo circulante (estoque) como na conta de ativo não circulante (imobilizado). Isso porque o artigo 178 e seguintes da Lei 6.404/1976 prescreve que no balanço as contas serão classificadas em ativo circulante e em ativo não circulante. Por ativo circulante entende-se as disponibilidades, os direitos realizáveis no curso do exercício social subsequente e as aplicações de recursos em despesas do exercício seguinte.
Por ativo imobilizado entende-se os direitos que tenham por objeto bens corpóreos destinados à manutenção das atividades da companhia ou da empresa ou exercidos com essa finalidade, inclusive os decorrentes de operações que transfiram à companhia os benefícios, riscos e controle desses bens. Esses entendimentos são também verificáveis na linguagem contábil prescrita junto aos CPC’s 16, 26 e 27.
Assim, tomando como base as regras jurídicas e contábeis, as pessoas jurídicas que têm como objeto social a atividade imobiliária, quando adquirirem um imóvel sem a intenção de comercializá-lo, deveriam registrá-lo como ativo não circulante (imobilizado). Já se a intenção for comercializá-lo, o registro deverá ser realizado como ativo circulante (estoque).
Dito isso, há duas hipóteses que devem ser consideradas quando da venda desses imóveis:
- tratar a operação como venda de bens registrados como ativo circulante (estoques), produzindo receita operacional. Neste caso, incidiria: (a) IRPJ, com presunção de 8% sobre receita bruta e, sobre essa base presumida, incidência de alíquota de 15%, além do adicional de IRPJ de 10%, se for o caso; (b) CSLL, com presunção de 12% sobre a mesma receita bruta e incidência de alíquota de 9% sobre a base de cálculo resultante; (c) PIS/COFINS sob a sistemática cumulativa, cuja alíquota é de 0,65% e 3%, respectivamente, já que se trata de receita bruta operacional; ou,
- tratar a operação como venda de bens registrados como ativo não circulante (imobilizado), dando ensejo a um resultado não operacional (ganho de capital). Neste caso, as pessoas jurídicas que registrarem um imóvel no grupo do ativo não circulante como imobilizado, quando de sua alienação, serão tributadas da tributadas do seguinte modo: (a) pelo IRPJ, havendo a incidência da alíquota de 15% e, se for o caso, do adicional de IRPJ de mais 10%, ambos incidentes sobre o ganho de capital; (b) pela CSLL, havendo a incidência da alíquota de 9% sobre o ganho de capital; e, (c) em caso de ganho de capital, não há a incidência de PIS/COFINS.
Esse era, basicamente, o entendimento majoritário proferido pela RFB[1] até a publicação da Solução de Consulta COSIT 07/2021 em 11.03.2021.
A partir dessa nova Solução de Consulta, a RFB alterou seu entendimento, passando a determinar que, para fins de determinação da base de cálculo do IRPJ e CSLL, a receita bruta auferida por meio da exploração de atividade imobiliária relativa à compra e venda de imóveis próprios submete-se ao percentual de presunção de 8% e 12%, respectivamente, inclusive se os imóveis vendidos tenham sido utilizados anteriormente para locação a terceiros, se essa atividade constituir objeto da pessoa jurídica, hipótese em que as receitas dela decorrentes compõem o resultado operacional e a receita bruta da pessoa jurídica.
Isso porque, à luz das normas societárias e contábeis, depreende-se que os imóveis mantidos para aluguel e posterior venda, deveriam ser classificados no ativo não circulante – investimentos –, na condição de propriedade para investimento, enquanto alugados, devendo ser transferidos para o ativo circulante (estoque) a partir do período que estiverem disponíveis para a venda. Segundo a legislação de regência da matéria, a alienação de ativos não circulantes classificados como investimentos, imobilizado ou intangível, devem se submeter à apuração do ganho de capital, desde que tal alienação não represente objeto ou atividade principal da pessoa jurídica.
Portanto, exercendo a pessoa jurídica atividade imobiliária, essa poderá reclassificar seu imóvel para o ativo circulante (estoque) e, consequentemente, afastar a incidência de ganho de capital sobre essa operação, submetendo-a à presunção de lucro de 8 e 12% de IRPJ e CSLL, respectivamente, mesmo que seu imóvel tenha, num primeiro momento, sido classificado como ativo imobilizado.
Fonte: JOTA